Contabilidade atuarial é a área da contabilidade que registra no balanço obrigações futuras e incertas, como indenizações de seguro, aposentadorias e pensões, a partir de valores calculados pelo atuário com premissas sobre morte, invalidez, juros e salários. Ela aparece nas seguradoras, nos fundos de pensão, nos regimes previdenciários dos servidores e nas empresas que prometem benefícios após o emprego.
O que é contabilidade atuarial?
Na contabilidade comum, a maior parte dos valores já aconteceu: uma venda, uma compra, um salário pago. Na contabilidade atuarial, o valor principal é uma obrigação que ainda vai acontecer e que ninguém sabe exatamente quando nem quanto vai custar. Uma seguradora não sabe quantos carros segurados vão bater no ano. Um fundo de pensão não sabe por quantos anos cada aposentado vai receber.
Para registrar esse tipo de obrigação, o trabalho se divide em dois. O atuário faz o cálculo: escolhe as premissas (tábua de mortalidade, taxa de juros, crescimento dos salários, rotatividade) e estima o valor presente do que será pago. O contador registra esse valor no balanço, segundo as normas contábeis, junto com os ativos que cobrem a obrigação, e mostra nas notas explicativas as premissas usadas. Os dois papéis e a forma como o atuário e o contador trabalham juntos estão em como a contabilidade atuarial se relaciona com as ciências contábeis.
Por isso, o número atuarial do balanço é sempre uma estimativa. Se a premissa muda (as pessoas passam a viver mais, os juros caem), o valor da obrigação muda, mesmo sem nenhum pagamento novo. É essa sensibilidade às premissas que torna a área diferente da contabilidade das transações do dia a dia.
Onde a contabilidade atuarial aparece e quem regula
A contabilidade atuarial não é uma norma só. Cada tipo de entidade tem sua regra e seu órgão de controle.
As entidades abertas de previdência complementar (as que vendem planos de previdência ao público) são reguladas pelo Conselho Nacional de Seguros Privados (CNSP) e fiscalizadas pela Superintendência de Seguros Privados (Susep), pelo art. 74 da Lei Complementar 109/2001. A Resolução CNSP 432/2021, do mesmo conselho, trata das provisões técnicas, das normas contábeis e da auditoria atuarial independente dessas entidades e também das seguradoras, das sociedades de capitalização e dos resseguradores.
Os fundos de pensão (entidades fechadas, ligadas a uma empresa ou categoria) são fiscalizados pela Previc, criada pela Lei 12.154/2009. A LC 109 exige que cada plano tenha um plano de custeio revisto pelo menos uma vez por ano e que o cálculo das reservas esteja numa nota técnica atuarial (art. 18).
Os regimes próprios de previdência dos servidores (RPPS) de União, estados e municípios fazem avaliação atuarial todo ano, com data focal em 31 de dezembro, elaborada por atuário habilitado, pela Portaria MTP 1.467/2022 (art. 26). A própria Constituição exige "equilíbrio financeiro e atuarial" do regime dos servidores (art. 40) e do INSS (art. 201).
As empresas em geral entram na área quando prometem benefícios depois do emprego, como aposentadoria complementar ou plano de saúde para aposentados. Aí vale o CPC 33, que o CFC publica como NBC TG 33.
| Quem | Órgão | Regra principal |
|---|---|---|
| Seguradoras e previdência aberta | CNSP e Susep | Resolução CNSP 432/2021 |
| Fundos de pensão | Previc | LC 109/2001 |
| Previdência de servidores (RPPS) | Ministério da Previdência | Portaria MTP 1.467/2022 |
| Empresas com benefício pós-emprego | CFC e CPC | CPC 33 / NBC TG 33 |
Provisões técnicas: o que são?
Provisões técnicas são os valores que uma seguradora ou entidade de previdência reserva no passivo para cumprir o que já prometeu aos clientes. Elas são o centro da contabilidade atuarial dessas empresas.
As principais são:
- provisão de prêmios não ganhos: a parte do prêmio que corresponde à cobertura que ainda vai ser dada;
- provisão de sinistros a liquidar: sinistros já avisados à seguradora e ainda não pagos;
- provisão de sinistros ocorridos e não avisados: sinistros que já aconteceram, mas ainda não foram comunicados à seguradora;
- provisões matemáticas: em planos de previdência e seguros de vida, o valor presente dos benefícios, separado entre os que ainda vão começar (benefícios a conceder) e os que já estão sendo pagos (benefícios concedidos).
Um exemplo mostra a lógica da primeira. Uma seguradora vende um seguro anual de R$ 1.200, com vigência de 1º de outubro a 30 de setembro, e recebe o prêmio à vista. Em 31 de dezembro, passaram 3 dos 12 meses. A seguradora ganhou R$ 300 (1.200 × 3/12) e ainda deve 9 meses de cobertura. Esses R$ 900 (1.200 × 9/12) ficam no passivo como prêmio não ganho. O dinheiro está no caixa, mas ainda não é receita.
O CPC 50, correspondente ao IFRS 17, é o pronunciamento contábil sobre contratos de seguro para os períodos iniciados a partir de 1º de janeiro de 2023 e substituiu o CPC 11.
O que é passivo atuarial, e por que não é déficit?
Passivo atuarial é o valor presente de todos os benefícios que um plano de previdência já prometeu aos participantes, calculado pelo atuário. Nos planos de previdência, ele aparece no balanço como provisão matemática. Déficit atuarial é outra coisa: é quanto falta para cobrir esse passivo depois de somar os ativos do plano e as contribuições que ainda vão entrar.
A Portaria MTP 1.467/2022 define o déficit atuarial como o resultado negativo do confronto entre os recursos do plano (os ativos, mais o valor presente das contribuições futuras e de outros direitos) e o valor presente dos benefícios futuros. Um exemplo com números redondos: um plano cujos benefícios futuros, a valor presente, somam R$ 10 milhões, que tem R$ 7 milhões em ativos e espera R$ 1 milhão em contribuições futuras, também a valor presente, tem déficit atuarial de R$ 2 milhões (10 − 7 − 1). Um passivo atuarial grande não é problema se houver recursos para cobri-lo; o déficit é que é.
A mesma portaria separa o déficit atuarial do déficit financeiro. O financeiro olha só o ano: as contribuições que entraram não bastaram para pagar os benefícios daquele exercício. O atuarial olha o plano inteiro, até o último benefício. Um regime pode fechar o ano com dinheiro sobrando e, ainda assim, ter déficit atuarial, se as contribuições futuras não bastarem para os compromissos futuros.
Quando a realidade se afasta das premissas (mais pessoas se aposentam cedo, a mortalidade cai, os juros mudam), surgem ganhos e perdas atuariais, que ajustam o passivo na avaliação seguinte.
Benefícios pós-emprego no CPC 33: contribuição definida e benefício definido
Benefícios pós-emprego são os que a empresa paga depois que o empregado sai: aposentadoria complementar, pensão, seguro de vida e assistência médica para aposentados. A NBC TG 33 (R2), versão do CFC do CPC 33, divide esses planos em dois tipos, e a diferença decide se há contabilidade atuarial ou não.
No plano de contribuição definida, a empresa paga um valor fixo a um fundo separado e não tem obrigação de pôr mais dinheiro se o fundo não bastar. O risco de o benefício sair menor que o esperado fica com o empregado (item 28). A contabilização é simples: a contribuição do período vira despesa, e, se não foi paga, passivo. Não há premissa atuarial nem ganho ou perda atuarial (itens 50 e 51).
No plano de benefício definido, a empresa promete o benefício, e o risco atuarial e o de investimento ficam com ela (item 30). Aqui entra o cálculo atuarial:
- a empresa, em geral com a ajuda de um atuário (item 59), estima o custo final dos benefícios pelo método de crédito unitário projetado, que atribui a cada ano de serviço uma parte do benefício (itens 67 e 68);
- esse valor é trazido a valor presente com uma taxa de desconto baseada em títulos corporativos de alta qualidade ou, sem mercado ativo, em títulos do Tesouro Nacional (item 83);
- do valor presente da obrigação se deduz o valor justo dos ativos do plano; o resultado é o déficit ou superávit, reconhecido no balanço como passivo ou ativo líquido (itens 57 e 63).
As premissas são de dois tipos (item 76): demográficas (mortalidade, rotatividade, invalidez, aposentadoria antecipada) e financeiras (taxa de desconto, salários futuros, custos médicos). O custo do serviço e os juros vão para o resultado; as remensurações, quando as premissas mudam, vão para outros resultados abrangentes, no patrimônio líquido (item 120).
O que muda para a empresa pequena?
Quase nada no balanço. A norma contábil das microentidades, a NBC TG 1002, manda reconhecer os benefícios dos empregados e administradores como despesa do mês, por competência, e cita como exemplos o plano de saúde e a assistência médica (itens 28.2 e 28.3). Nos benefícios comuns (salário, plano de saúde, seguro), não há passivo atuarial nem avaliação atuarial.
A área encosta na empresa pequena em dois pontos:
- O seguro que a empresa paga. O seguro anual de R$ 1.200 do exemplo acima, visto do lado de quem comprou, é uma despesa antecipada. Em 31 de dezembro, R$ 300 foram despesa do ano e R$ 900 continuam como despesa antecipada no ativo, para os meses seguintes. É o espelho do prêmio não ganho da seguradora.
- Benefício prometido a funcionário. Depositar um valor fixo por mês num plano de previdência para o funcionário é contribuição definida: vira despesa do mês e a obrigação termina ali. Prometer "complementar a aposentadoria até certo valor" é benefício definido: o custo passa a depender de mortalidade, juros e salários futuros, e o risco fica com a empresa. Antes de prometer algo assim, vale entender o tamanho do compromisso.
Se a dúvida for como um benefício ou um seguro entra na folha e na escrituração, o Héctor responde. Nos planos do Simples, a gente faz a folha (se houver funcionário) e a escrituração. Para os princípios da contabilidade de empresas desse porte, veja contabilidade para micro e pequenas empresas.
Perguntas rápidas
O que significa "atuarial"? Atuarial é o que se refere ao cálculo de riscos e compromissos futuros incertos, feito pelo atuário com probabilidade, estatística e matemática financeira. Um "valor atuarial" é um valor calculado dessa forma, a partir de premissas.
O que é cálculo atuarial? É a estimativa, feita pelo atuário, do valor presente dos benefícios ou indenizações futuros e das contribuições necessárias para pagá-los. É dele que saem as provisões técnicas, o passivo atuarial e o plano de custeio.
Contabilidade atuarial é o mesmo que ciências atuariais? Não. Ciências atuariais é a formação do atuário, que faz o cálculo. Contabilidade atuarial é o registro desses valores no balanço, pelas normas contábeis, trabalho do contador. A diferença entre as duas profissões está no artigo sobre o papel da contabilidade atuarial.
